Организация применяет общую систему налогообложения. В организации выдаются подарки к праздничным датам и ко дню рождения.
Как подарки отразить в налоговом и бухгалтерском учете? Какие документы необходимо подготовить?

Обоснование позиции
Бухгалтерский учет
Налог на прибыль
НДС
Страховые взносы
Взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний
НДФЛ
Подарки неопределенному кругу лиц
Документальное оформление
форма договора дарения новогодних подарков

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

В бухгалтерском учете подарки учитываются по дебету счета 91, субсчет «Прочие расходы».

В налоговом учете подарки, вручаемые как в денежной так и в натуральной форме, учитываются следующим образом:

• НДС принимается к вычету по приобретенным подаркам и начисляется при выдаче подарков (при выплате денежных средств, НДС не начисляется);
• подарки не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль;
• удерживается НДФЛ с подарков, превышающих 4000 руб. за год;

Подарки не облагаются страховыми взносами и взносами на страхование от НС и ПЗ при надлежащем документальном оформлении.

Если подарок выдается неопределенному кругу лиц, например торт и цветы на отдел бухгалтерии, то такой подарок не облагается НДФЛ, страховыми взносами и взносами на страхование от НС и ПЗ.

Рекомендуемое документальное оформление: договор дарения, распоряжение о приобретении подарков, приказ о выдаче подарков, ведомость о выдаче подарков, в которой сотрудники расписываются о получении подарков, акт о списании. 

Обоснование позиции:

По договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность либо имущественное право (требование) к себе или к третьему лицу либо освобождает или обязуется освободить ее от имущественной обязанности перед собой или перед третьим лицом (п. 1 ст. 572 ГК РФ).

Дарение, сопровождаемое передачей дара одаряемому, может быть совершено устно, за исключением случаев, предусмотренных п. 2 ст. 574 ГК РФ. Так, договор дарения движимого имущества должен быть совершен в письменной форме в случае, когда дарителем является юридическое лицо и стоимость дара превышает 3000 рублей.

Вместе с тем ГК РФ не содержит норм, в силу которых договор дарения движимого имущества может быть заключен только путем составления документа, подписанного сторонами и поименованного как договор. Следовательно, проставление работником своей подписи, например, в ведомости, в которой обозначено определенное имущество, подлежащее передаче ему в качестве подарка, может также свидетельствовать о том, что сторонами заключен договор дарения в письменной форме. 

Бухгалтерский учет 

При безвозмездной передаче ТМЦ увеличения экономических выгод у организации не происходит, соответственно, дохода в бухгалтерском учете не возникает (п. 2 ПБУ 9/99).

Затраты на приобретение подарков признаются в бухгалтерском учете в качестве прочих расходов на основании п. 12 ПБУ 10/99 «Расходы организации» и отражаются по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Если ТМЦ приобретаются специально для дарения работникам, то их стоимость на счетах учета ТМЦ (01 «Основные средства», 10 «Материалы», 41 «Товары») не отражается. При этом организации следует обеспечить надлежащий контроль за движением материальных ценностей (подарков):

Дебет 60 Кредит 51

— произведена оплата подарков;

Дебет 91, субсчет «Прочие расходы» Кредит 60

— учтена стоимость подарков в составе прочих расходов;

Дебет 19 Кредит 60

— учтен НДС со стоимости подарков;

Дебет 68, субсчет «НДС» Кредит 19

— НДС принят к вычету;

Дебет 91, субсчет «Прочие расходы» Кредит 68, субсчет «НДС»

— начислен НДС с безвозмездной передачи;

Дебет 70 Кредит 68, субсчет «Расчеты по НДФЛ»

— начислен и удержан НДФЛ со стоимости подарка, превышающей 4000 руб. за год.

Существует точка зрения, согласно которой стоимость приобретенных подарков в бухгалтерском учете предварительно отражается на счете 41 или счете 10. При передаче подарков работникам стоимость подарков списывается в дебет счета 91, так как расходы на подарки не связаны с производством и реализацией товаров, работ, услуг.

Однако, на наш взгляд, ценности, приобретенные организацией специально для вручения в качестве подарков работникам (членам их семей), не могут рассматриваться в качестве актива организации и учитываться в составе запасов (материалов, товаров), так как они не предназначены для использования в производстве продукции или для продажи, то есть не соответствуют условиям п. 3 ФСБУ 5/2019.

Если же сотрудникам дарятся ранее учтенные на счетах ценности, то их стоимость списывается с соответствующих счетов (01, 10, 41, 43) в дебет счета 91, субсчет «Прочие расходы»:

Дебет 91, субсчет «Прочие расходы» Кредит 01 (10, 41, 43)

— учтена в расходах себестоимость подаренных ТМЦ;

Дебет 91, субсчет «Прочие расходы» Кредит 68, субсчет «НДС»

— начислен НДС с безвозмездной передачи;

Дебет 70 Кредит 68, субсчет «Расчеты по НДФЛ»

— начислен и удержан НДФЛ со стоимости приза, превышающей 4000 руб. за год. 

Налог на прибыль 

Расходы, не учитываемые в целях налогообложения прибыли, перечислены в ст. 270 НК РФ.

В соответствии с п. 16 ст. 270 НК РФ расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей, не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Кроме того, согласно п. 21 ст. 270 НК РФ не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль расходы в виде любых видов вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов).

Таким образом, расходы на приобретение подарков сотрудникам (и членам их семей) не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль (смотрите письмо Минфина России от 08.06.2010 N 03-03-06/1/386). 

НДС 

Передача права собственности на товары на безвозмездной основе признается объектом налогообложения НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ, письмо Минфина России от 16.12.2021 N 03-07-11/102497).

Согласно п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией товаров признается передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами) права собственности на товары, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары на безвозмездной основе.

Налоговая база по НДС в этом случае в соответствии с п. 2 ст. 154 НК РФ определяется как стоимость этих товаров, исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, предусмотренном ст. 105.3 НК РФ, без включения в них НДС. Смотрите также письма Минфина России от 30.11.2016 N 03-07-11/70848, от 22.01.2009 N 03-07-11/16.

При этом суммы НДС, предъявленного продавцами подарков при их приобретении, организация вправе принять к вычету согласно п. 2 ст. 171 НК РФ на основании счета-фактуры продавца, поскольку они используются для осуществления операций, признаваемых объектами обложения НДС (письма Минфина России от 10.04.2006 N 03-04-11/64, от 19.10.2010 N 03-03-06/1/653). 

Страховые взносы 

Не относятся к объекту обложения страховыми взносами выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, перечисленные в пунктах 4-7 ст. 420 НК РФ.

Так, не признаются объектом обложения страховыми взносами выплаты и иные вознаграждения в рамках гражданско-правовых договоров, предметом которых является переход права собственности или иных вещных прав на имущество (имущественные права) (п. 4 ст. 420 НК РФ).

В ст. 422 НК РФ указаны суммы, не подлежащие обложению страховыми взносами. Перечень сумм, не подлежащих обложению страховыми взносами, установленный в ст. 422 НК РФ, является исчерпывающим, подарки в указанном перечне отсутствуют.

Таким образом, если подарок передается работнику по договору дарения, заключенному в письменной форме, то независимо от стоимости подарка объекта обложения страховыми взносами не возникает, поскольку его вручение происходит не по основаниям, перечисленным в п. 1 ст. 420 НК РФ, а по договору, предусматривающему переход права собственности или иных вещных прав на имущество. Смотрите также письма Минфина России от 15.02.2021 N 03-15-06/10032, от 21.03.2017 N 03-15-06/16239, от 20.01.2017 N 03-15-06/2437. В случае отсутствия договора дарения в письменной форме стоимость подарков подлежит обложению страховыми взносами (смотрите письмо Минфина России от 15.10.2021 N 03-01-10/83519). 

Взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний 

В соответствии со ст. 20.1 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ (далее — Закон N 125-ФЗ) объектом обложения страховыми взносами признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые страхователями в пользу застрахованных в рамках трудовых отношений и гражданско-правовых договоров, предметом которых являются выполнение работ и (или) оказание услуг, договора авторского заказа, если в соответствии с указанными договорами заказчик обязан уплачивать страховщику страховые взносы.

При этом база для начисления страховых взносов определяется как сумма вышеуказанных выплат и иных вознаграждений, начисленных страхователями в пользу застрахованных, за исключением сумм, указанных в ст. 20.2 Закона N 125-ФЗ.

Стоимость подарков, полученных работниками от своих работодателей, в ст. 20.2 Закона N 125-ФЗ не поименована. По нашему мнению, взносы на страхование от НС и ПЗ на стоимость подарков не начисляются, так как в этом случае подарки выдаются не в рамках трудовых отношений с работником, а в рамках заключенного с ним гражданско-правового договора, не предусматривающего уплату взносов на страхование от НС и ПЗ. Однако если договоры дарения с работниками не заключались, есть риск, что Фонд будет настаивать на начислении взносов на страхование от НС и ПЗ на стоимость таких подарков.

Об отражении в бухгалтерском учете взносов на обязательное страхование по единому тарифу и взносов на страхование от НС и ПЗ смотрите в примере. 

НДФЛ 

Согласно п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, которые получены как в денежной, так и в натуральной формах или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.

Согласно ст. 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами 23 и 25 НК РФ.

Таким образом, стоимость подарка, безвозмездно полученного работником, признается его доходом и облагается НДФЛ.

Налоговая база по НДФЛ определяется как стоимость переданного имущества, исчисленная исходя из цены, определяемой в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 105.3 НК РФ, с учетом НДС и акцизов (п. 1 ст. 211 НК РФ). В п. 1 ст. 105.3 НК РФ указано, что цены, применяемые в сделках, сторонами которых являются невзаимозависимые лица, а также доходы (прибыль, выручка), получаемые лицами, являющимися сторонами таких сделок, признаются рыночными.

В соответствии с п. 1 ст. 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в п. 2 ст. 226 НК РФ, являются налоговыми агентами и обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет сумму НДФЛ.

Пунктом 2 ст. 226 НК РФ установлено, что исчисление сумм и уплата налога производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением отдельных видов доходов, облагаемых по специальным правилам, с зачетом ранее удержанных сумм налога. Таким образом, при вручении подарков работникам организация признается налоговым агентом.

В соответствии с п. 4 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. При выплате налогоплательщику дохода в натуральной форме удержание исчисленной суммы НДФЛ производится налоговым агентом за счет любых доходов, выплачиваемых им налогоплательщику в денежной форме. При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50% суммы выплачиваемого дохода в денежной форме.

В соответствии с п. 28 ст. 217 НК РФ стоимость подарков, полученных налогоплательщиками от организаций или индивидуальных предпринимателей, не превышающая 4000 рублей за налоговый период, не подлежит обложению НДФЛ.

То есть организация обязана исчислить НДФЛ только со стоимости подарков, превышающей 4000 руб. за год (на каждого одаряемого) (смотрите также письмо Минфина России от 01.03.2022 N 03-04-05/14528).

Если организация не имеет возможности удержать НДФЛ, то необходимо руководствоваться п. 5 ст. 226 НК РФ. При невозможности в течение налогового периода удержать у налогоплательщика исчисленную сумму НДФЛ налоговый агент обязан в срок не позднее 25 февраля года, следующего за истекшим налоговым периодом, в котором возникли соответствующие обстоятельства, письменно сообщить налогоплательщику и налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать налог, о суммах дохода, с которого не удержан налог, и сумме неудержанного налога.

Обязанности организации как налогового агента закончатся после подачи сведений о невозможности удержания налога. Уплата налога в этом случае производится физическим лицом самостоятельно в соответствии со ст. 228 НК РФ (смотрите письма Минфина России от 01.03.2022 N 03-04-05/14528, от 09.02.2010 N 03-04-06/10-12, от 05.04.2010 N 03-04-06/10-62, УФНС России по г. Москве от 07.05.2009 N 20-14/4/045296@). 

Подарки неопределенному кругу лиц 

Обязанность по удержанию у сотрудников НДФЛ в отношении подарков возникает у работодателя лишь в том случае, если есть возможно определить сумму дохода, полученного каждым сотрудником (смотрите, например, письма Минфина России от 03.08.2018 N 03-04-06/55047, от 06.03.2013 N 03-04-06/6715, от 15.04.2008 N 03-04-06-01/86, УФНС России по г. Москве от 02.03.2022 N 20-21/023902@, от 14.07.2008 N 28-11/066968, п. 8 информационного письма Президиума ВАС РФ от 21.06.1999, постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.02.2008 N А56-30516/2006).

Поэтому подарки неопределенному кругу лиц не облагаются НДФЛ только в том случае, если персонифицировать их невозможно, поскольку НК РФ не предусматривает возможности определения налоговой базы по НДФЛ расчетным путем. Аналогично законодательство не предусматривает возможности определения расчетным путем баз для начисления взносов на обязательное страхование по единому тарифу и взносов на страхование от НС и ПЗ.

Таким образом, если подарок выдается неопределенному кругу лиц, например торт и цветы на отдел бухгалтерии, то такой подарок не облагается НДФЛ, страховыми взносами и взносами на страхование от НС и ПЗ. 

Документальное оформление 

Согласно п. 1 ст. 572 ГК РФ по договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность либо имущественное право (требование) к себе или к третьему лицу либо освобождает или обязуется освободить ее от имущественной обязанности перед собой или перед третьим лицом. Законодательство не запрещает работодателям заключать со своими работниками договоры дарения, во исполнение которых работникам в качестве подарка передается то или иное имущество.

Согласно п. 1 ст. 574 ГК РФ дарение, сопровождаемое передачей дара одаряемому, может быть совершено устно, за исключением случаев, предусмотренных пп. 2 и 3 ст. 574 ГК РФ. В свою очередь, п. 2 ст. 574 ГК РФ предусматривает, что договор дарения движимого имущества должен быть совершен в письменной форме в случаях, когда дарителем является юридическое лицо и стоимость дара превышает 3000 рублей либо когда договор содержит обещание дарения в будущем. В этих случаях договор дарения, совершенный устно, ничтожен.

Выдачу подарков необходимо оформить первичными документами (ч. 1, ч. 4 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ (далее — Закон N 402-ФЗ)). В частности, такими документами могут быть: приказ руководителя организации о вручении подарков и распоряжение об их приобретении; акт приема-передачи.

В качестве приказа может выступать, например, служебная записка или иной распорядительный документ работодателя об организации закупки и выдачи подарков, то есть именно приказ не является обязательным (хотя и широко используется на практике). Но в любом случае в организации должен иметься некий документ (приказ, распоряжение, служебная записка и пр.), в котором руководитель указывает, например: за счет каких средств приобретаются подарки; стоимость одного подарка; лица, ответственные за приобретение подарков; срок передачи подарков сотрудникам.

При этом списки сотрудников, которым предполагается вручить подарки, могут быть оформлены в виде приложения к этому приказу.

Акт может быть составлен в произвольной форме и должен содержать все обязательные реквизиты первичного документа, указанные в ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ. Используют на практике и расходную накладную.

Если организация вручает подарки работникам по договору дарения, то такой договор следует оформить в письменной форме (даже в том случае, когда сумма подарка менее 3000 рублей). Это позволит избежать споров по поводу обложения страховыми взносами стоимости подарков. Вместе с тем, как указано выше, ГК РФ не содержит норм, в силу которых договор дарения движимого имущества может быть заключен только путем составления документа, подписанного сторонами и поименованного как договор. Следовательно, проставление работником своей подписи в ведомости, в которой обозначено определенное имущество, подлежащее передаче ему в качестве подарка, может также свидетельствовать о том, что сторонами заключен договор дарения в письменной форме. Данная ведомость применяется вместо акта приема-передачи.

Таким образом, рекомендуем следующее документальное оформление: договор дарения, распоряжение о приобретении подарков, приказ о выдаче подарков, ведомость о выдаче подарков, в которой сотрудники расписываются о получении подарков, акт о списании. 

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:

• Энциклопедия решений. Учет подарков работникам (ноябрь 2023 г.);
• Энциклопедия решений. Налогообложение праздничных затрат (корпоративов, банкетов, подарков и пр.) (ноябрь 2023 г.);
• Вопрос: О налогообложении и документальном оформлении при передаче подарков к Новому году детям сотрудников (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, ноябрь 2022 г.);
• Примерная форма договора дарения новогодних подарков между работодателем и работником (подготовлено экспертами компании ГАРАНТ).